Conclusie AG: Opgeven van privébeleggingen als zakelijk vermogen, bewijsklachten m.b.t. (voorwaardelijk) opzet

Parket bij de Hoge Raad 26 juni 2018, ECLI:NL:PHR:2018:659

De verdachte is bestuurder en enig aandeelhouder van A B.V. Op eigen naam heeft de verdachte per 4 maart 2006 en 10 maart 2006 in totaal twee vermogensbeheersovereenkomsten gesloten met respectievelijk Veer Palthe Voûte N.V. en F. van Lanschot Bankiers N.V. In beide overeenkomsten is opgenomen dat het vermogen wordt beheerd voor rekening en risico van de verdachte. In de jaarrekeningen en aangiftes vennootschapsbelasting over de jaren 2006, 2007 en 2008 zijn de betreffende effectenrekeningen als zakelijk vermogen aangemerkt. In de aangiftes Inkomstenbelasting van de verdachte over dezelfde jaren zijn deze rekeningen niet opgevoerd als vermogen in privé. De verdenking bestond dat dit ten onrechte is gebeurd, omdat deze rekeningen in werkelijkheid voor privédoeleinden werden aangewend. Hierdoor zouden de op de beleggingen behaalde resultaten (verliezen) de aan de Belastingdienst verschuldigde vpb hebben verlaagd en is ten aanzien van de verdachte in privé een te laag belastbaar bedrag IB opgegeven.

De verdachte is veroordeeld tot een voorwaardelijke gevangenisstraf voor de duur van 6 maanden, met een proeftijd van 2 jaren en een taakstraf voor de duur van 150 uren wegens:

• Feit 1: opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit er toe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd
• Feit 2: feitelijke leidinggeven aan het door een rechtspersoon begaan van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd
• Feit 3: valsheid in geschrift, meermalen gepleegd.

Middel

Het middel klaagt dat de beslissingen van het hof ten aanzien van het (voorwaardelijk) opzet van de verdachte onjuist zijn, althans dat de verwerping van het verweer dat de verdachte geen (voorwaardelijk) opzet heeft gehad op het plegen van de ten laste gelegde feiten en de bewezenverklaringen van opzet onvoldoende met redenen zijn omkleed.
 

Conclusie AG

9. Het hof heeft met de rechtbank geoordeeld dat de verdachte willens en wetens de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat de jaarrekeningen van A over de jaren 2006, 2007 en 2008 onjuist en daarmee vervalst (ik lees dit als: vals, plv. AG) waren en dat de aangiftes vpb van A en de aangiftes IB van de verdachte over deze jaren onjuist waren. Dit oordeel is gebaseerd op een samenstel van feiten en omstandigheden, die in de kern op het volgende neerkomen.

10. De verdachte, bestuurder en enig aandeelhouder van A, heeft op eigen naam vermogensbeheersovereenkomsten gesloten en beleggingsrekeningen geopend. In de overeenkomsten was opgenomen dat het vermogen voor rekening en risico van de verdachte werd beheerd. Met deze rekeningen heeft de verdachte – in cassatie niet bestreden - handelingen verricht die wijzen op een aanwending daarvan in privé. C was door de verdachte gemachtigd om de aangifte vpb van A en de aangifte IB van de verdachte te doen. De door de verdachte aangeleverde gegevens werden door C verwerkt in de jaarrekeningen en aangiften. Omdat sprake was van een samenstellingsopdracht, werden geen controles uitgevoerd over de financiële gegevens. Betrokkene 1, registeraccountant bij C, heeft vóór de bespreking van de jaarrekening van 2006 deze slechts vluchtig doorgekeken. De verdachte heeft tijdens deze bespreking aangegeven dat de beleggingsrekeningen als zakelijk vermogen beschouwd moesten worden. Dit is door de verdachte mondeling toegelicht en niet nader met schriftelijke stukken onderbouwd. Betrokkene 1 vond deze stellingname aannemelijk en heeft, zonder nader informatie in te winnen, de stellingname van de verdachte gevolgd. In de jaarrekeningen zijn de effectenrekening als zakelijk vermogen aangemerkt, op basis waarvan in de aangiftes een te laag belastbaar bedrag is opgegeven.

11. Het hof heeft het verweer dat de verdachte niet met opzet heeft gehandeld, maar slechts slordig is geweest als niet aannemelijk terzijde geschoven. Daarbij wijst het hof erop dat de vermogensbeheersovereenkomsten door de verdachte in privé zijn getekend en hij deze overeenkomsten nooit aan C heeft getoond. Betrokkene 1 heeft hierover verklaard dat hij zich de betreffende overeenkomsten niet kan herinneren en dat hij ziet dat de overeenkomsten niet zijn (mee) ondertekend door A. Ook constateert het hof dat de verdachte, ondanks zijn verzoek aan C om de beleggingsrekeningen zakelijk te verwerken, niet alsnog zijn in privé gesloten beleggingsrekeningen zakelijk heeft gemaakt.

12. Het hof heeft zich daarnaast verenigd met de overweging van de rechtbank waarin de verklaring van de verdachte wordt aangehaald – welke verklaring ook als bewijsmiddel 2 is opgenomen –, inhoudende dat hij op eigen naam de beleggingsrekeningen heeft geopend, hij nooit over de fiscale consequenties heeft nagedacht en dat hij “gewoon te makkelijk is geweest”. Met de steller van het middel kan worden toegegeven dat dit bewijsmiddel zich niet verhoudt met het bewezenverklaarde opzet. Voornoemde verklaring duidt immers eerder op culpa en het hof heeft in zijn arrest uitdrukkelijk niet aannemelijk geacht dat de verdachte slechts slordig is geweest. Tot cassatie hoeft dit niet te leiden, nu ook met weglating van die verklaring de verwerping van het bewijsverweer en het bewezenverklaarde opzet toereikend zijn gemotiveerd. Daarbij acht ik van belang dat de verdachte op eigen naam vermogensbeheersovereenkomsten heeft gesloten en beleggingsrekeningen heeft geopend, op het verzoek van de verdachte de beleggingen zakelijk zijn verwerkt, terwijl de beleggingen voor privédoeleinden zijn aangewend.

13. Voor zover de verdachte zich heeft beroepen op een zogeheten ‘pleitbaar standpunt’, inhoudende dat het gelet op het handelen van C voor de verdachte verdedigbaar was dat hij ten tijde van het doen van de belastingaangiftes en het opstellen van de jaarrekeningen redelijkerwijs kon en mocht menen dat hij juist handelde, geldt het volgende.

14. Lange tijd is onduidelijk geweest welke plaats het ‘pleitbaar standpunt’ – een leerstuk dat zijn oorsprong heeft in het belastingrecht – in het fiscale strafrecht inneemt. De fiscale kamer van de Hoge Raad heeft in zijn uitspraak van 21 april 2017 hierover het volgende opgemerkt:

"3.4.4. Vooropgesteld wordt dat de fiscale aangifteplicht zich hierdoor kenmerkt dat de aangifteplichtige onder dreiging van een strafvervolging wordt gedwongen binnen een door de inspecteur te stellen termijn duidelijk, stellig en zonder voorbehoud een verklaring af te leggen die de inspecteur in staat stelt de hoogte van de verschuldigde belasting vast te stellen. Die verplichting brengt noodzakelijkerwijs mee dat de betrokkene bij het doen van aangifte de – niet zelden complexe – belastingwetgeving moet uitleggen, ook in gevallen waarin onduidelijkheid bestaat over de vraag welke interpretatie juist is.

3.4.5. Indien een onjuiste belastingaangifte wordt gedaan, kan ter zake daarvan geen vergrijpboete als bedoeld in de artikelen 67d en 67e AWR worden opgelegd indien aan die aangifte een standpunt ten grondslag ligt dat gebaseerd kan worden op een pleitbare uitleg van het (fiscale) recht, in die zin dat de belastingplichtige ten tijde van het doen van die aangifte – naar objectieve maatstaven gemeten – redelijkerwijs kon en mocht menen dat deze uitleg en daarmee de door hem gedane aangifte juist was. In een dergelijk geval kan niet worden gezegd dat het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten is dat die aangifte onjuist is dan wel dat daardoor te weinig belasting is geheven, ook al wordt het aan die aangifte ten grondslag liggende standpunt later door de rechter onjuist bevonden. Omdat de pleitbaarheid van dat standpunt naar objectieve maatstaven moet worden beoordeeld, en mede gelet op hetgeen hiervoor in 3.4.4 is vooropgesteld, is in dit verband niet van belang of de belastingplichtige bij het doen van de aangifte de pleitbare maar later onjuist bevonden uitleg voor ogen heeft gestaan.

3.4.6. Hetzelfde heeft te gelden voor de vergrijpboete van artikel 67f AWR, indien aan een ontoereikende voldoening of afdracht van belasting op aangifte een standpunt ten grondslag ligt dat gebaseerd kan worden op een pleitbare uitleg van het (fiscale) recht.

3.4.7. Met betrekking tot een mogelijke strafvervolging geldt het volgende. Indien een onjuiste of onvolledige belastingaangifte wordt gedaan, maar de betrokkene ten tijde van het doen van die aangifte – naar objectieve maatstaven gemeten – redelijkerwijs kon en mocht menen dat deze aangifte juist en volledig was, bijvoorbeeld omdat deze gebaseerd was op een pleitbaar standpunt als hiervoor in 3.4.5 bedoeld, kan niet worden gezegd dat hij opzettelijk een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan die ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, een en ander in de zin van artikel 69, lid 2, AWR. Daartoe is immers vereist dat de betrokkene opzettelijk heeft gehandeld, dus minst genomen met voorwaardelijk opzet, hetgeen betekent dat hij bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat hij ten onrechte geen onderscheidenlijk een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan. Dat laatste doet zich niet voor indien, al dan niet achteraf bezien, de door de betrokkene aanvaarde kans dat de aangifte onjuist of onvolledig zou blijken te zijn, niet aanmerkelijk was."

15. De steller van het middel maakt een onderscheid tussen opzet enerzijds en een pleitbaar standpunt anderzijds. Gelet op het voornoemde arrest, is het veronderstelde onderscheid minder scherp dan de schriftuur doet voorkomen. Dit kan de steller van het middel echter niet worden tegengeworpen, aangezien de schriftuur dateert van vóór het voornoemde arrest. Om die reden is het voor de beoordeling van het middel, hoewel hierover niet uitdrukkelijk wordt geklaagd, ook van belang te beoordelen in hoeverre de verdachte een beroep toekomt op een pleitbaar standpunt.

16. Naar ik meen heeft het hof het beroep hierop kunnen verwerpen. Het hof heeft in aanmerking genomen dat de privébeleggingsverliezen op geen enkele wijze met terugwerkende kracht ten laste van het ondernemingsvermogen van een vennootschap kunnen worden gebracht, terwijl het de vennootschap niet vrijstaat door de verdachte in privé geleden verliezen tot de hare te rekenen. In de vaststellingen van het hof ligt daarnaast besloten dat het de verdachte is geweest die ervoor gezorgd heeft dat de beleggingen als zakelijk vermogen in de jaarrekening zijn opgenomen. De gegevens zijn door de verdachte aangeleverd aan C en dit kantoor voerde hierover in principe geen controle uit. In het werkdossier van C inzake A is naar aanleiding van een storting van €950.000 op de beleggingsrekening van de verdachte met betrekking tot de verkoop van aandelen B vermeld dat onduidelijk is of het een privérekening of een zakelijke rekening betreft en dat er een keuze gemaakt dient te worden. Uit de conceptjaarrekening 2006 van A is onder de post financiële vaste activa een lening u/g (uitgeleend, plv. AG) directie opgevoerd van €950.000 met een rente van 4%. In dit concept is deze overschrijving dus als privé geboekt. De conceptjaarrekening is opgeleverd door accountant-administratieconsulent betrokkene 5, waarna deze door registeraccountant betrokkene 1 is besproken met de verdachte. Bij de bespreekpunten is ‘iets’ opgemerkt over de beleggingsrekening. De verdachte heeft toen aangegeven dat hij de beleggingen zakelijk wilde houden. Op 7 april 2008 heeft betrokkene 5 een e-mail gestuurd naar de verdachte, waarin onder meer staat vermeld: “Bijgaand tref je de jaarrekening 2006 aan van A BV. Hierin hebben wij de beleggingen op jouw verzoek zakelijk verwerkt (cursivering van mij, plv. AG).” Deze e-mail was door haar leidinggevende, betrokkene 1, goedgekeurd. Geconstateerd kan worden dat C op verzoek van de verdachte de beleggingen zakelijk heeft verwerkt en dat C hiernaar geen onderzoek heeft verricht. Ik teken daarbij nog aan dat – met het oog op de fiscale jurisprudentie – zich dus niet de situatie voordoet dat de verdachte koerste op het advies van een deskundig adviseur. Overigens is niet uitgesloten dat bij een persoon die een adviseur heeft ingeschakeld aan wie opzet of grove schuld kan worden verweten, zelf (voorwaardelijk) opzet of grove schuld aanwezig is.

Lees hier de volledige conclusie.