Gerechtshof Den Haag 23 april 2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:1776 (Belastingrecht)

Belanghebbende heeft geen aangifte IB/PVV voor het jaar 2010 gedaan. Bij gelijktijdig met de vaststelling van de (definitieve) aanslag gegeven beschikking heeft de Inspecteur een verzuimboete ex art. 67a AWR opgelegd. Nadien is een boekenonderzoek ingesteld. Op grond van de bevindingen in dit boekenonderzoek heeft de Inspecteur voor het jaar 2010 een navorderingsaanslag opgelegd. Bij gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag gegeven beschikking heeft de Inspecteur een vergrijpboete ex art. 67e AWR opgelegd. In het principaal hoger beroep van de Inspecteur is in geschil of de Inspecteur de vergrijpboete heeft kunnen opleggen.

Standpunten en conclusies van partijen

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de Rechtbank de beschikking inzake de vergrijpboete ten onrechte heeft vernietigd. Anders dan de Rechtbank heeft geoordeeld, is het opleggen van de vergrijpboete nadat bij de vaststelling van de (primitieve) aanslag op grond van artikel 67a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) een verzuimboete is opgelegd, niet in strijd met het ‘ne-bis-in-idembeginsel’. Zowel het verschil in de juridische aard van de op grond van artikel 67a van de Awr en art. 67e van de Awr beboetbare feiten als het verschil tussen de in die artikelen omschreven gedragingen is dermate groot dat geen sprake kan zijn van “hetzelfde” feit. Mocht het Hof tot een ander oordeel komen, dan beroept de Inspecteur zich op artikel 67q van de Awr, welke bepaling -aldus de Inspecteur- het mogelijk maakt om na het opleggen van een verzuimboete voor eenzelfde gedraging een vergrijpboete op te leggen als sprake is van ‘nieuwe bezwaren’.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Rechtbank terecht de beschikking waarbij de Inspecteur de vergrijpboete heeft opgelegd, heeft vernietigd. Zowel bij de verzuimboete als bij de vergrijpboete gaat het om (dezelfde) gedraging van belanghebbende, te weten het niet doen van aangifte, welke gedraging heeft plaatsgevonden voordat de aanslag is opgelegd. Het beroep van de Inspecteur op artikel 67q van de Awr kan belanghebbende niet volgen. Bij het opleggen van de aanslag was de Inspecteur al bekend met de gedraging ter zake waarvan de verzuimboete én de vergrijpboete zijn opgelegd, te weten het niet doen van aangifte. Van nieuwe bezwaren is dus geen sprake. Daarbij komt nog dat de voor de vergrijpboete vereiste grove schuld/opzet al aanwezig moet zijn op het moment waarop de gedraging, ter zake waarvan de vergrijpboete is opgelegd, plaatsvindt. Dat is door de Inspecteur gesteld noch aannemelijk gemaakt.

Beoordeling hof

In zijn arrest van 1 februari 2011, nr. S 08/03371, ECLI:NL:HR:2011:BM9102, heeft de Hoge Raad, de maatstaf voor de toepassing van strafrechtelijke, strafvorderlijke en bestuursrechtelijke wetsbepalingen over – kort gezegd – “hetzelfde feit” nader verduidelijkt. De Hoge Raad overweegt met betrekking tot “hetzelfde feit” bij de bestuurlijke boeten onder meer:

“2.5. (…) Gelet op de wetsgeschiedenis moet worden aangenomen dat aan de omstandigheid dat in de art. 5:43 en 5:44 Awb uiteenlopende uitdrukkingen ("dezelfde overtreding" respectievelijk "dezelfde gedraging") worden gebezigd, geen betekenis toekomt en dat beide bepalingen doelen op "hetzelfde feit" in de zin van art. 68 Sr. (…)

2.9.1. Bij de beoordeling van de vraag of sprake is van "hetzelfde feit", dient de rechter in de situatie waarop art. 68 Sr ziet de in beide tenlasteleggingen omschreven verwijten, en in de situatie waarop art. 313 Sv ziet de in de tenlastelegging en de in de vordering tot wijziging van de tenlastelegging omschreven verwijten te vergelijken.

Bij die toetsing dienen de volgende gegevens als relevante vergelijkingsfactoren te worden betrokken.

(A) De juridische aard van de feiten.

Indien de tenlastegelegde feiten niet onder dezelfde delictsomschrijving vallen, kan de mate van verschil tussen de strafbare feiten van belang zijn, in het bijzonder wat betreft

(i) de rechtsgoederen ter bescherming waarvan de onderscheidene delictsomschrijvingen strekken, en

(ii) de strafmaxima die op de onderscheiden feiten zijn gesteld, in welke strafmaxima onder meer tot uitdrukking komt de aard van het verwijt en de kwalificatie als misdrijf dan wel overtreding.

(B) De gedraging van de verdachte.

Indien de tenlasteleggingen respectievelijk de tenlastelegging en de vordering tot wijziging daarvan niet dezelfde gedraging beschrijven, kan de mate van verschil tussen de gedragingen van belang zijn, zowel wat betreft de aard en de kennelijke strekking van de gedragingen als wat betreft de tijd waarop, de plaats waar en de omstandigheden waaronder zij zijn verricht.

2.9.2. Opmerking verdient dat reeds uit de bewoordingen van het begrip "hetzelfde feit" voortvloeit dat de beantwoording van de vraag wat daaronder moet worden verstaan, mede wordt bepaald door de omstandigheden van het geval. Vuistregel is nochtans dat een aanzienlijk verschil in de juridische aard van de feiten en/of in de gedragingen tot de slotsom kan leiden dat geen sprake is van "hetzelfde feit" in de zin van art. 68 Sr.”

Zowel het verschil in de juridische aard van de beboetbare feiten als het verschil tussen de omschreven gedragingen is naar het oordeel van het Hof dermate groot dat in artikel 67a van de Awr en artikel 67e van de Awr geen sprake is van "hetzelfde feit" in de zin van artikel 5:43 Awb. Bij dit oordeel heeft het Hof allereerst in de beschouwing betrokken hetgeen de Hoge Raad in het onder 6.14. aangehaalde arrest over “hetzelfde feit” bij de bestuurlijke boeten heeft overwogen. In de tweede plaats neemt het Hof bij zijn oordeel in aanmerking dat de boetemaxima in artikel 67a van de Awr en artikel 67e van de Awr sterk verschillen, in welke maxima onder meer het ontbreken van een verwijt in artikel 67a van de Awr, de zwaarte van het verwijt in artikel 67e van de Awr (opzet of grove schuld) en de kwalificatie als verzuim dan wel vergrijp tot uitdrukking komen. In de derde plaats acht het Hof van belang dat de onder de reikwijdte van artikel 67a van de Awr vallende gedraging van de belastingplichtige (het niet dan wel niet tijdig doen van aangifte) een wezenlijk andere is dan de onder de reikwijdte van artikel 67e van de Awr vallende gedraging (het handelen of nalaten dat tot gevolg heeft dat - in dit geval - een aanslag in de IB/PVV tot een te laag bedrag is vastgesteld). Dat, naar belanghebbende heeft gesteld, de onder de reikwijdte van artikel 67e van de Awr vallende gedraging plaats vond vóór het opleggen van de aanslag, doet – wat er overigens van die stelling zij – niet aan het voorgaande af.

Gelet op hetgeen onder 6.11 tot en met 6.15 is overwogen stond de “ne bis in idem”-regel in het onderhavige geval niet aan het opleggen van de vergrijpboete in de weg. Het Hof komt daarom niet toe aan de vraag of nieuwe bezwaren in de zin van artikel 67q, lid 2, van de Awr zijn opgekomen die grond zijn om van de “ne bis in idem”-regel af te wijken.

Lees hier de volledige uitspraak.