Gerechtshof Den Haag 28 juni 2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:1772

Beoordeling hof

1. Inleiding

Voor deze zaak moeten we bijna vijftien jaar terug in de tijd. Aan het begin van deze eeuw is verdachte zich steeds verder aan het profileren als fiscaal specialist. Hij werkt bij gerenommeerde advies- en advocatenkantoren in zowel binnen- als buitenland. Zijn kennis en kunde zet hij in voor bedrijven en vermogende particulieren. Het doel daarbij is steeds hetzelfde: belastingontwijking, oftewel het –binnen de marges van de wet- zo veel mogelijk drukken van belastingverplichtingen.

Daartoe worden complexe vennootschapsrechtelijke structuren opgezet, vaak ook met een internationale dimensie. Daar waar mogelijk worden belastbare winsten verminderd of zelfs geheel tenietgedaan. Om dat te bereiken wordt een heel spectrum aan verschillende (rechts)handelingen ingezet.

Vanaf 2005 gaat verdachte langzaam maar zeker voor zichzelf beginnen. Uiteindelijk resulteert dat in de totstandkoming van een hecht samenwerkingsverband. Samen met zijn echtgenote medeverdachte A en studievriend medeverdachte B wordt een vennootschapsrechtelijke structuur geconstrueerd waarin een groot aantal aan hen verbonden vennootschappen worden opgericht dan wel betrokken.

Doel van dit samenwerkingsverband is het door het creëren van verliezen laten vrijvallen van aanwezige passieve belastinglatenties (hierna: belastinglatenties) binnen speciaal daartoe aangekochte entiteiten. Alle deelnemers aan dit samenwerkingsverband zijn actief verenigd en vervlochten in het bereiken van dat doel.

Instrumenteel daarbij zijn vooral derivatentransacties tussen de aan verdachte en medeverdachte A (verder: verdachte c.s.) gelieerde vennootschappen enerzijds en de aan medeverdachte B gelieerde vennootschappen anderzijds. De resultaten van deze transacties worden verwerkt in aangiften vennootschapsbelasting met als gevolg een (beoogde) belastingverijdeling van in totaal ruim 8 miljoen euro.

2. Het verwijt

Primair luidt het verwijt dat het hierboven geschetste samenwerkingsverband, waaraan de verdachte actief heeft deelgenomen, als een criminele organisatie moet worden geduid. Deze organisatie had namelijk, aldus de tenlastelegging, het oogmerk tot het plegen van een drietal categorieën misdrijven: het opzettelijk doen van onjuiste aangiften vennootschapsbelasting, witwassen en valsheid in geschrift.

De verdachte bestrijdt dat. Hij erkent weliswaar betrokken te zijn geweest bij het leeuwendeel van de in dit zeer omvangrijke strafdossier gepresenteerde feitelijkheden maar stelt dat als de -daarop gegronde en voortkomende- aangiften fiscaal onjuist zouden blijken te zijn, daartoe geen opzet is geweest. Hij geeft toe ter verwerving van geldelijk gewin de grenzen van de belastingwetten, doelbewust en scherp aan de wind zeilend, te hebben opgezocht (“als het niet verboden is, dan is het toegestaan”) maar deze grenzen –zeker bezien in het toenmalige tijdsgewricht- niet te hebben overschreden. Hoogstens is zijnerzijds sprake geweest van handelen in strijd met doel en strekking der belastingwet, maar dat betreft louter een fiscale kwestie; het strafrecht heeft hier geen plaats.

Volgens de advocaten-generaal is strafrechtelijke aansprakelijkheid wel aan orde omdat het samenwerkingsverband tot doel had om met opzet onjuiste belastingaangiften in te dienen. Zij wijzen daarbij vooral op de samenhang tussen de specifieke –onderliggende- kenmerken van de ingezette verliesgevende derivatentransacties die leidden tot vrijval van de in de desbetreffende vennootschap aanwezige belastinglatentie, en de kapitalisatie van het samenwerkingsverband, waarmee in feite geen reëel vermogen werd ingebracht.

3. De beoordeling

De te beantwoorden vraag is of het samenwerkingsverband, zoals hierboven geschetst en waaraan de verdachte actief heeft deelgenomen, het oogmerk had tot het plegen van misdrijven. Dit vereist allereerst een bespreking van de ingediende aangiften en de daaraan ten grondslag liggende handelingen.

Zoals geschetst, was verdachte vanaf 2005 begonnen met het bouwen van een vennootschapsstructuur met daar bijbehorende transacties met het doel het verdienen van geld door aanwezige belastinglatenties zoveel mogelijk te laten vrijvallen.

Samengevat ging de werkwijze als volgt.

Allereerst werden zogenaamde kas- en winstvennootschappen, die hun activiteiten hadden gestaakt, (de zogenaamde target-vennootschappen) gekocht van gerenommeerde bankinstellingen en trustkantoren. In die tijd werden dergelijke entiteiten volop verhandeld. In elk van die entiteiten bevond zich een (boek)winst, bijvoorbeeld afkomstig van een winstgevende verkoop van onroerend goed. Over een dergelijke winst dient in de regel vennootschapsbelasting te worden afgedragen. Dit komt in de vorm van een (passieve) belastinglatentie op de (commerciële) balans tot uiting. De aangekochte target-vennootschappen beschikten over de benodigde gelden om de vennootschapsbelasting over de in het lopende boekjaar behaalde winst te betalen. Met inachtneming van de toen geldende regelgeving, mochten vorenbedoelde winsten worden verrekend met daarna opgekomen verliezen.

Binnen de vennootschapsstructuur werden door de target-vennootschappen structureel verliezen geleden. Deze verliezen werden veroorzaakt door een zeer groot aantal (gecombineerde en tegengestelde) derivatentransacties en waren doorgaans groot genoeg om de eerder in het boekjaar behaalde winst volledig te compenseren. Hierdoor vielen de belastinglatenties vrij en werden de in de target-vennootschappen aanwezige gelden vrij aanwendbaar. De verliezen werden aangegaan tussen enerzijds de aan verdachte c.s. gelieerde entiteiten en anderzijds de aan medeverdachte B gelieerde entiteiten. De uit deze gecombineerde derivatentransacties voortvloeiende verliezen en winsten hoeven niet in hetzelfde jaar in de aangifte te worden verantwoord. Op grond van goed koopmansgebruik moeten opbrengsten uiterlijk tot uitdrukking worden gebracht in het jaar waarin die daadwerkelijk zijn gerealiseerd, terwijl verliezen direct genomen mogen worden, dat wil zeggen voordat vaststaat dat het verlies definitief is. De verliezen werden vervolgens verwerkt in de belastingaangiften van de target-vennootschappen met als gevolg geen tot een zeer beperkte heffing van vennootschapsbelasting.

Indien men de constructie en de daaraan verbonden transacties nader bekijkt, komen een aantal bijzonderheden aan het licht die de fiscale aanvaardbaarheid van de ingediende aangiften (waarin de resultaten van voornoemde transacties zijn verwerkt) raken.

Allereerst werd, zo heeft verdachte ook meermalen bevestigd en toegelicht, bij nagenoeg alle derivatentransacties bewust en gericht gestuurd op uitkomsten (lees: verliezen) welke de grondslag voor de vennootschapsbelasting van de daartoe bestemde targetvennootschappen zouden verminderen of zelfs teniet doen.

Opvallend is voorts de wijze waarop – nadat er vennootschappen waren opgericht met een gestort kapitaal van 1 Hong Kong dollar - kapitaal in die vennootschappen werd ingebracht. Dat gebeurde door een groot aantal elkaar snel opeenvolgende (rechts)handelingen: swaps van honderden miljoenen dollars, promissory-notes en transfers van vorderingsrechten. Kenmerkend van deze wijze van kapitaliseren was dat er zo goed als geen monetaire bestanddelen (giraal geld) of waardevolle vermogensbestanddelen als bijvoorbeeld onroerend goed tegenover stonden. Betoogd kan worden dat sprake was van een louter boekhoudkundig vermogen, een “papieren” werkelijkheid waarbinnen vennootschappen die (vrijwel uitsluitend) beschikten over hun bescheiden oprichtingskapitaal handelden in derivaten voor miljoenen euro’s.

Dat stond het welslagen van de transacties echter niet in de weg; er was sprake van feitelijk met elkaar samenwerkende partijen, waarbij verdachte de initiator en bedenker van de hele opzet was en in hoge mate het handelen van de (vennootschappen van) medeverdachte B aanstuurde. verdachte en medeverdachte B waren bevriend en hadden het gemeenschappelijk doel om met (derivaten)transacties (waarin vaak ook tegengestelde posities werden ingenomen) bewust fiscale verliezen te genereren om zo belastingverplichtingen tegenover de Nederlandse fiscus uiteindelijk te doen verdwijnen. Om die reden stelde medeverdachte B vanzelfsprekend niet de eis dat de entiteiten gelieerd aan verdachte c.s. monetaire zekerheden, waarborgen, op bijvoorbeeld een geblokkeerde rekening moest stellen en verdachte omgekeerd evenmin. Indien sprake zou zijn geweest van transacties tussen onafhankelijke, elkaar doorgaans niet eens kennende partijen op de beurs met vaak een “clearinghouse” als bemiddelaar was dat onbestaanbaar geweest.

Het komt er op neer dat door de bank genomen de verliezen geen “pijn” deden en niet “gevoeld” werden in de “portemonnee” van verdachte, medeverdachte A of medeverdachte B (zijnde ultimate benificiary owners). En daar stond tegenover dat deze verliezen wel in de aangiften vennootschapsbelasting werden opgevoerd met als (beoogd) gevolg een belastingverijdeling van in totaal ruim acht miljoen euro.

4. Kenmerken / eerste conclusie

Naar het oordeel van het hof is de conclusie zonder meer gerechtvaardigd dat de bestaansgrond van het samenwerkingsverband en de daarbinnen plaatshebbende (derivaten-)transacties was het weloverwogen en gecalculeerd creëren van fiscale verliezen, die niet werden “gevoeld”, met als doel het daarmee verijdelen van belastingheffing. Er was geen sprake van andere bedrijfsactiviteiten tussen deze partijen. Alles wijst er op dat partijen weliswaar wilsovereenstemming hadden ten aanzien van de onderling aangegane transacties maar dat hieraan uitsluitend fiscale motieven ten grondslag lagen.

Het ultieme doel van het samenwerkingsverband was vanzelfsprekend de fiscale onaantastbaarheid van de ingediende aangiften vennootschapsbelasting.
Dat doel is niet bereikt.

Het hof stelt vast dat de eerste ingediende aangifte na het opzetten van (delen van) de structuur door de organisatie waarbij de eerste derivatentransacties tussen partijen zijn uitgevoerd (de casus entiteit H) achtereenvolgens door alle betrokken rechters, tot en met de Hoge Raad, als onjuist is beoordeeld.

De inspecteur van de Belastingdienst heeft vervolgens de door één van de zogenaamde targetvennootschappen ingediende aangiften als onjuist beoordeeld en de aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2006, 2007, 2008 en 2009 van entiteit EF, zijnde een van de in de tenlastelegging genoemde deelnemers aan het samenwerkingsverband, gecorrigeerd. De verdachte heeft de daartoe strekkende brieven gedateerd in oktober 2011 in eerste aanleg overgelegd.

De tot correctie leidende overwegingen van de inspecteur zijn steeds in de kern: de onderliggende derivatentransacties ontberen realiteitswaarde; de transacties vinden alleen op papier plaats; de structuur en de transacties zijn uitsluitend opgezet om fiscale verliezen te creëren, die niet daadwerkelijk worden geleden; dit met het oogmerk van verliesverrekening naar het verleden, dan wel vermindering van de fiscale winst van een lopend boekjaar.

Uiteindelijk zijn tien vennootschappen, waarvan zeven expliciet in het kader van het samenwerkingsverband in de tenlastelegging zijn genoemd -waaronder ook entiteit EF- en allen vertegenwoordigd door verdachte, een vaststellingsovereenkomst aangegaan met de Belastingdienst. Deze vennootschappen hebben gezamenlijk een bedrag van in totaal ruim acht miljoen euro aan de Belastingdienst betaald.

Hiermee is het door het samenwerkingsverband beoogd fiscaal voordeel in het geheel ongedaan gemaakt; de staatskas heeft in zoverre geen nadeel ondervonden.

Het hof is in het licht van alle zich voordoende feiten en omstandigheden van oordeel dat de ingediende aangiften van tenminste zeven van de in de tenlastelegging genoemde vennootschappen onjuist zijn.

Met betrekking tot het bij requisitoir gedane voorwaardelijk verzoek van het Openbaar Ministerie overweegt het hof als volgt.

Het hof merkt op dat uit het dossier blijkt dat de kapitalisatie binnen de vennootschapsstructuur telkens geschiedde zonder dat er daadwerkelijk girale tegoeden of andere onderpanden voorhanden waren. Aldus werden zonder dat er daadwerkelijk vermogen aanwezig was op grote schaal derivatentransacties aangegaan en uitgevoerd, waarvan de resultaten telkens in de aangiften werden verwerkt. Tussen de target-vennootschappen enerzijds en de aan medeverdachte B gelieerde vennootschappen anderzijds werden de verschuldigde geldsommen uitsluitend schuldig gebleven. Nooit werd in giraal geld betaald en kennelijk hoefde dat niet. Gelet op deze vaststelling komt het hof niet toe aan het voorwaardelijk verzoek dat het Openbaar Ministerie bij requisitoir heeft gedaan.

5. Strafrechtelijke bespreking

Zelfs indien vast zou komen te staan dat alle aan de orde zijnde ingediende aangiften vennootschapsbelasting onjuist zouden zijn, maakt dat nog niet dat aan het samenwerkingsverband -de organisatie- het tenlastegelegde strafrechtelijk verwijt kan worden gemaakt. Daartoe is namelijk aanvullend vereist dat de organisatie het oogmerk had op het opzettelijk indienen van onjuiste aangiften, zijnde telkens een misdrijf.

Uiteindelijk is dit de kern van de zaak. Het onderzoek in deze zaak is buitengewoon omvangrijk gebleken, de resultaten ervan zijn neergelegd in duizenden en duizenden pagina’s; vele zittingsdagen zowel in eerste aanleg als aansluitend in hoger beroep; sinds de doorzoekingen op 27 april 2011 zijn jaren verstreken.

Alles draait om de vraag of sprake is geweest van het oogmerk op het opzettelijk indienen van onjuiste aangiften, hetgeen de verdachte steeds stellig heeft ontkend.

De medeverdachte B heeft steeds aangevoerd ten aanzien van de fiscale structurering dat hij vertrouwde op de expertise van de verdachte en dat hij er volledig van uit ging dat diens handelen fiscaal toelaatbaar was. Dit gaf hem, zoals hij zei, “comfort”.

De verdachte heeft stellig en nadrukkelijk aangevoerd dat hij fiscaal specialist is en weliswaar vanuit die expertise de grenzen van het fiscaal toelaatbare heeft opgezocht, wellicht bij gelegenheid er zelfs tegen aan heeft geschuurd, maar dat al zijn inzet en handelen er op was gericht enige grensoverschrijding in deze te voorkomen.

Het hof acht deze stelling aannemelijk. Het hof heeft op grond van het onderzoek ter terechtzitting de overtuiging bekomen dat de verdachte – wat er ook zij van (de moraliteit) van zijn handelen – niet het oogmerk heeft gehad om de wet te overtreden.

De juistheid van deze stellingname, welke het oogmerk bestrijdt, vindt ook steun in het strafdossier.

Allereerst heeft de verdachte –dit staat niet ter discussie- een volledige en complete boekhouding bijgehouden, de zogenaamde “paper-trail” is uitputtend en alomvattend. Alle transacties zijn daarin gedocumenteerd. Alle ter zake doende aangiften zijn gegrond op de inhoud van deze boekhouding.

Vervolgens heeft de verdachte meerdere deskundigen geraadpleegd omtrent de door hem voorgenomen structuur, de daarin beoogde transacties en het daarmee beoogde fiscale doel.

Voor het geval de fiscus de transacties niet zou accepteren, werden de hiervoor benodigde gelden zeker gesteld.

Voor het duiden van de ware intentie van het samenwerkingsverband is ten slotte van belang diens reactie op een gemaakte fout door de Belastingdienst. Deze had in 2006-2007 tot vijf keer toe aan de entiteiten B (zijnde een van de in de tenlastelegging genoemde deelnemers aan het samenwerkingsverband) zogenaamde carry-back betalingen verricht. Dit was ten onrechte gebeurd aangezien in de daaraan ten grondslag liggende aangifte was opgenomen dat een aandeelhouderswisseling had plaatsgevonden. Op eigen initiatief heeft de verdachte, nadat hij deze fout had gesignaleerd, dit gemeld aan de Belastingdienst en de bedragen teruggestort. Het ging om honderdduizenden euro’s. De verdachte heeft onweersproken, en naar het hof ook aannemelijk acht, gesteld dat als hij niet had opgetreden, deze fout nimmer zou zijn ontdekt.

6. De conclusie

Het hof acht het handelen van het samenwerkingsverband moreel en ethisch zeer laakbaar.

Strafrechtelijke aansprakelijkheid in de vorm van deelname aan een criminele organisatie vereist evenwel dat moet komen vast staan dat deze organisatie waar de verdachte aan heeft deelgenomen het oogmerk had tot het plegen van het misdrijf opzettelijk indienen van onjuiste aangiften vennootschapsbelasting. Dat oogmerk kan gelet op het voorgaande niet worden bewezen zodat vrijspraak moet volgen.

Hetgeen hiervoor is overwogen leidt ook tot de vrijspraak ten aanzien van de overige twee onder het primaire verwijt van artikel 140 Wetboek van Strafrecht tenlastegelegde categorieën misdrijven.

De verdenking van valsheid in geschrift ziet op documenten welke zijn aangetroffen in de boekhouding. Deze boekhouding was, zoals reeds is vastgesteld, compleet en accuraat. Dat deze documenten een werkelijkheid zouden presenteren die fiscaal aantastbaar zou zijn, zoals door het Openbaar Ministerie steeds betoogd, maakt deze nog niet vals, althans kan -zeker ook bezien in het licht van de vrijspraak ten aanzien van de aangiften (welke steeds zijn gegrond op deze documenten)- ook hier het oogmerk tot het plegen van een misdrijf, zoals hier valsheid in geschrift, niet worden vastgesteld.

Tot slot kan witwassen worden uitgesloten omdat geen daartoe voedend misdrijf is komen vast te staan.

De verdachte wordt van al het primair ten laste gelegde vrijgesproken.

7. Subsidiair

De subsidiaire verdenking houdt in het plegen van valsheid in geschrifte. Dit feit ziet uitsluitend op documenten welke zijn aangetroffen in de boekhouding. Alle ter zake doende aangiften vennootschapsbelasting zijn gebaseerd op de inhoud van deze boekhouding. Gelet op de vrijspraak van het primair ten laste gelegde alsmede het gegeven dat niet is gebleken van enige materiele valsheid ten aanzien van deze documenten moet ook ten aanzien van dit subsidiaire feit vrijspraak volgen.

Lees hier de volledige uitspraak.