Gerechtshof Amsterdam 4 april 2018, ECLI:NL:GHAMS:2018:1139

De advocaat-generaal heeft gevorderd dat de verdachte moet worden veroordeeld voor de onder feit 1 primair tenlastegelegde belastingfraude en valsheid in geschrift. Er is volgens de advocaat-generaal geen sprake van een eenvoudig administratief verzuim, maar van het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte. Bedrijf 2 betreft een serieuze onderneming met een verdachte met kennis van fiscale zaken die controle voert over de grote geldstromen. De verdachte wist dat de transactie BTW-plichtig was en had juist vanwege de kwaliteit van de personele organisatie en de administratie als feitelijk leidinggever de controle meer naar zich toe moeten trekken.

Van een pleitbaar standpunt is, aldus de advocaat-generaal, geen sprake. Een geschil over de interpretatie van de belastingwetgeving zou er in theorie toe kunnen leiden dat het vereiste opzet ontbreekt of de verdachte een beroep op rechtsdwaling zou kunnen doen. De door de verdediging betrokken stelling dat slechts sprake is van een administratief verzuim verdraagt zich evenwel niet met een beroep op verschoonbare dwaling ten aanzien van de fiscale verplichtingen. Verder zou rechtsdwaling eerst verschoonbaar zijn indien tijdig contact zou zijn opgenomen met de belastingdienst of een gerenommeerd adviseur en deze de verdachte verkeerd zou hebben voorgelicht, hetgeen ook niet het geval is. Ten slotte tast een pleitbaar standpunt het opzet slechts aan indien de belastingplichtige op zich de juiste gegevens heeft verstrekt, hetgeen evenmin het geval is.

Het standpunt van de verdediging

De verdediging heeft vrijspraak bepleit en heeft zich primair op het standpunt gesteld dat geen sprake is geweest van opzet, ook niet in voorwaardelijke zin. Volgens de verdediging was sprake van een administratief verzuim en was de verdachte zich niet bewust van de reële mogelijkheid dat een onjuiste aangifte werd gedaan noch heeft hij die kans op de koop toegenomen. De verdediging voert daartoe aan dat de Nederlandse administratie op orde was, dat de verdachte zeer bewust kosten noch moeite heeft gespaard een professionele organisatie in te richten waarbij ieders rol was vastgelegd (en er niet op bedacht hoefde te zijn dat - naar later is gebleken - een controller zijn taak heeft verzaakt door bepaalde, in de taakomschrijving genoemde werkzaamheden niet uit te voeren), dat de verdachte niet heeft opgemerkt dat in de - op zijn verzoek - opgemaakte spreadsheet geen omzetbelasting was afgezonderd terwijl hij op de juistheid daarvan wel mocht vertrouwen, dat de verdachte niet heeft gezien dat de aangifte omzetbelasting niet correct was terwijl hij op de juistheid daarvan, gelet op de aanwezigheid en functieomschrijving van de controller, wel mocht vertrouwen alsmede dat de verdachte zich destijds bezig hield met het Cheops-project waarbij het ging om bedragen tussen de 175 en 210 miljoen euro, zodat niet zonder meer kan worden aangenomen dat een bedrag van 1,5 miljoen omzetbelasting hem niet kan zijn ontgaan. De verdediging wijst er voorts op dat de verdachte weliswaar de nota van afrekening voor de transactie heeft geparafeerd, maar deze nota het resultaat was van werkzaamheden van een veel eerder afgeronde deal en daarnaast dat het paraferen door de verdachte als bevoegde bestuurder een formaliteit is, waarin niet besloten ligt dat hij het document heeft gecontroleerd en gememoriseerd.

Volgens de verdediging is subsidiair sprake van een pleitbaar standpunt, zodat ook op die grond opzet niet kan worden bewezen. In dit verband is aangevoerd dat ingevolge recente jurisprudentie van de Hoge Raad een akte van levering (en daarmee volgens de verdediging ook een nota van afrekening) geen formele BTW verschuldigdheid kan opleveren. Dientengevolge dient enkel naar de materiële kenmerken van de prestatie te worden gekeken. Naar objectieve maatstaven, en gemeten aan het tijdstip van handelen zijn volgens de verdediging voldoende fiscale argumenten aan te voeren voor het betoog dat op de levering van de eerste onverdeelde helft van adres 3 geen BTW verschuldigd is, aangezien het een vrijgestelde levering betrof. De pleitbaarheid daarvan blijkt reeds uit de omstandigheid dat de belastinginspecteur ten aanzien van de BTW-plichtigheid van de levering van de tweede onverdeelde helft van adres 3 het standpunt heeft ingenomen dat deze levering zonder BTW kan omdat “over de toepassing van artikel 31 van de Wet op de omzetbelasting verschillend kan worden gedacht”.

Het oordeel van het hof

De vraag is, kort gezegd, of de verdachte, als leidinggevende en/of opdrachtgever (voorwaardelijk) opzet had op het indienen van een onjuiste en/of onvolledige aangifte omzetbelasting en/of valsheid in geschrift. Het hof overweegt dienaangaande het volgende.

Bedrijf 4 -deal

De verdachte was in de periode van 1 mei 2008 tot en met 1 april 2011 directeur van bedrijf 2 en - middellijk, via zijn bedrijf 1 - enig aandeelhouder. Namens bedrijf 2 is hij in onderhandeling getreden met woningbouwvereniging bedrijf 4 over de verkoop van een onroerend goed pakket. Het betrof, voor zover hier van belang, de verkoop van (de helft van het onverdeelde eigendom van) diverse onroerende zaken gelegen aan de adres 2 en de adres 3 (hierna tezamen genoemd: het pakket adres 3) voor een bedrag van € 4.825.000. Voorts ontving bedrijf 2 een vergoeding (inzake een door bedrijf 2 gerealiseerde wijziging van het bestemmingsplan en daarmee samenhangende toezegging ten aanzien van bouwaanvragen) van € 3 miljoen, in de verkoopakte omschreven als ‘goodwill’. In totaal ging het daarmee om een verkoopopbrengst van € 7.825.000.

Begin juli 2008 heeft de levering plaats gevonden.

In de nota van afrekening van 27 juni 2008 wordt de koopsom vermeld alsmede de (door bedrijf 2 aan bedrijf 4) in rekening gebrachte omzetbelasting ad € 1.486.750. Het bedrag is door bedrijf 2 ontvangen.

De verdachte heeft - desgevraagd ter zitting in hoger beroep - bevestigd dat hij deze nota van afrekening heeft gezien, heeft ondertekend en (op iedere bladzijde) geparafeerd. De verdachte heeft voorts ter zitting in hoger beroep bevestigd dat hij zich aldus en op dat moment realiseerde dat op de transactie omzetbelasting in rekening werd gebracht. Hij volgde op dat punt het (eensluidende) standpunt van bedrijf 4 en de notaris.

De verdachte onderkende derhalve op dat moment dat op de transactie omzetbelasting verschuldigd was en wist tevens dat dit afwijkend was van de standaardsituaties bij bedrijf 2, waarbij - gelet op de aard van de (renovatie) werkzaamheden - omzetbelasting niet verschuldigd was zodat alle ontvangsten omzet vormden en in rekening gebrachte BTW niet verrekend kon worden maar een kostenpost was. Ook heeft de verdachte ter zitting in hoger beroep verklaard dat hij de medewerkers op de financiële administratie niet heeft geïnformeerd over de afwijkingen (wat betreft de verschuldigde omzetbelasting) van de bedrijf 4 -deal.

Door bedrijf 2 is ter zake van de verkoop (net zoals bij soortgelijke verkopen) geen aparte verkoopfactuur opgemaakt. De nota van afrekening is de basis voor de boekhoudkundige verwerking door bedrijf 2. Op de financiële administratie van bedrijf 2 zijn op dat moment werkzaam administratief medewerkster/assistent-controller naam 1 die aan de hand van de nota van afrekening deze transactie in de boekhouding verwerkt, en naam 2 die als controller is aangesteld. Bij de boekhoudkundige verwerking boekt naam 1 vervolgens het geheel als omzet, óók de op de nota vermelde omzetbelasting (ad € 1.486.750) wordt als zodanig geboekt. Naam 1 volgt daarbij de (hiervóór omschreven) standaard wijze van boeken.

Dat het van bedrijf 4 (in de totale koopsom begrepen) onder de noemer omzetbelasting ontvangen bedrag van € 1.486.750 bedoeld was en geboekt had moeten worden als ‘af te dragen omzetbelasting’ wordt door de verdachte onderkend, mede omdat hij wist dat voorafgaande aan het transport (door fiscalisten van bedrijf 4 ) nadrukkelijk aandacht was besteed aan de vraag of omzetbelasting verschuldigd was op (de gehele) transactie.

Spreadsheet

Op de dag van transport, 1 juli 2008, vraagt de verdachte in een e-mail met als onderwerp ‘aktepassering adres 3’ om 20:57 uur aan naam 2 en naam 1 een overzicht.

Daarmee vraagt de verdachte, zo begrijpt het hof, aan de financiële afdeling een liquiditeitsprognose, meer in het bijzonder een voorstel tot verdeling van het van bedrijf4 ontvangen bedrag over nog te betalen crediteuren en (wat resteert) de afbetaling van de hierna te noemen leningen.

Getuige naam 2 heeft verklaard dat hij deze spreadsheet niet herkent als van hem afkomstig. Echter, gelet op de adressering van de eerste e-mail van de verdachte aan ‘ naam 2 en naam 1 ’, de reactie binnen 24 uur met de ondertekening ‘ naam 2 ’, en de verklaring van getuige naam 1 dat alleen zij en naam 2 binnen bedrijf 2 in staat waren een dergelijk overzicht op te maken, gaat het hof er van uit dat naam 2 de opsteller van deze spreadsheet is.

Het hof overweegt dat het door verdachte gedane verzoek om een overzicht past in het patroon en zijn wijze van werken. Zowel de verdachte zelf als verschillende getuigen hebben verklaard dat de verdachte zich bij zijn beslissingen niet zo zeer baseerde op de boekhouding, maar veel meer op periodiek voor hem op te maken cashflow overzichten. De verdachte stuurt de onderneming (in financiële zin) aan op cashflow. Zo heeft getuige naam 1 bij de FIOD verklaard: “De controllers maakten wel altijd cash-flow overzichten om te kijken of er geld was zodat bedrijf 2 aan zijn verplichtingen kon voldoen.” en “Ik kan wel zeggen dat de cash-flow overzichten vele malen belangrijker waren dan de boekhouding. Elke week werd er gekeken of we nog genoeg geld hadden en wanneer welk geld binnenkwam en uitging en of dat dan genoeg was. Dit werd wekelijks besproken tussen de controller en verdachte. Er heerste bij bedrijf 2 een instelling dat de boekhouding wel op orde zou worden gemaakt als de jaarrekening moest worden opgemaakt. Verdachte vond de boekhouding eigenlijk niet belangrijk en keek meer naar de cashflow-overzichten. De boekhouding was voor later.”

De verdachte heeft ter terechtzitting in eerste aanleg verklaard: “Het klopt dat het meer om de cashflow ging en niet om de boekhoudkundige kant. Ik zat meer op het commerciële aspect … ”.

Het hof merkt op dat inzicht in de cashflow des te belangrijker is, nu de liquiditeit van bedrijf 2 onder druk stond (zoals verschillende getuigen hebben verklaard) en er bijvoorbeeld gekozen moest worden welke crediteur (noodzakelijkerwijze) betaald moest worden en welke crediteur nog wel even kon wachten.

Het door naam 2 opgemaakte spreadsheet van 2 juli 2008 was bedoeld om (met in achtneming van de openstaande crediteuren en een reservering voor het project Frankrijk) het van bedrijf 4 ontvangen bedrag (maximaal) te bestemmen ter afbetaling van de schuld bedrijf 1 (een naar Antilliaans recht opgerichte N.V. waarvan de verdachte de enige aandeelhouder was) en R/C verdachte (hierna ook wel ‘lening en R/C’). Per ultimo 2008 bedraagt de lening van bedrijf 1 € 3.676.887 en de R/C € 494.975. Uit de jaarrekening van bedrijf 2 blijkt voorts een verlies van € 2.510.590 in 2007 en een verlies van € 45.813 in 2008.

Dat de verdachte de wens had tot (maximale) afbouw van lening en R/C is af te leiden uit de opstelling van de spreadsheet. De verdachte heeft dit ter terechtzitting in hoger beroep desgevraagd ook bevestigd, hij had veel geld in de zaak gestopt en vond het prettig het geld weer terug te krijgen. Het blijkt voorts uit de reactie (op de spreadsheet) van de verdachte naar naam 2 : “Beste naam 2, Teleurstellend dat ik nog steeds niet volledig kan worden afgelost. Hoeveel staat er dan nog over? … ”.

De verdachte heeft dienaangaande tegenover de FIOD ook verklaard: ‘Het geld uit de bedrijf 4 -deal heb. ik eerst nog naar privé gehaald’ en ‘Alleen, toen het geld van de bedrijf 4 transactie binnenkwam, hadden we, bedrijf 2 vastgoed, geld genoeg, dusdanig dat ik wat geld kon terughalen wat ik aan bedrijf 2 had voorgeschoten” alsmede dat hij € 2,3 miljoen aan de belastingdienst had betaald in verband met vaststellingsovereenkomsten ten aanzien van zijn fiscale verplichtingen.

Het hof stelt vast dat het bedrag aan af te dragen omzetbelasting niet is opgenomen in de spreadsheet (niet is afgesplitst van het van bedrijf 4 ontvangen bedrag), dit in tegenstelling tot andere belasting-verplichtingen, zoals loonbelasting en vennootschapsbelasting, die wel in het overzicht zijn vermeld. Omdat de verschuldigde omzetbelasting niet is afgesplitst is dit bedrag (een substantieel groter bedrag) beschikbaar volgens de spreadsheet voor aflossing op lening en R/C. Daarna is het geld niet langer beschikbaar om de omzetbelasting te voldoen, zo heeft de verdachte verklaard: ‘Ik stopte het ene gat met het andere’.

Uit de wijze van sturing door de verdachte van de organisatie (met cashflow-overzichten zoals de spreadsheet), zijn gedegen opleiding (Business Management Nijenrode) en langdurige ervaring in het leiding geven aan bedrijven, gevoegd bij het kort daarvóór onder ogen hebben gehad en ondertekenen/paraferen van de nota van afrekening waarop een substantieel bedrag aan omzetbelasting stond vermeld alsmede dat de verdachte zich ook realiseerde dat omzetbelasting verschuldigd was, acht het hof het ongeloofwaardig dat de verdachte deze omissie in de spreadsheet niet heeft opgemerkt, te meer omdat de verdachte ter terechtzitting in hoger beroep ook heeft verklaard dat de winst die toen op de transactie werd gemaakt € 3.000.000 was.

Het verweer van de verdediging dat de verdachte zonder aarzeling en zonder controle kon afgaan op de spreadsheet en de daarin gegeven mogelijkheid van afbetaling, omdat hij kon en mocht vertrouwen op (de kennis en kunde van) zijn financiële medewerkers naam 1 en naam 2, verwerpt het hof. Het hof acht daarbij allereerst van belang dat de verdachte hen niet had geïnformeerd over de op de transactie af te dragen omzetbelasting, waarvan de verdachte wist dat dit afweek van de gebruikelijke gang van zaken bij bedrijf 2 (zoals hiervóór omschreven). Het hof merkt voorts op dat naam 1 werkzaam was als assistent controller/ administratief medewerkster en geen ervaring had op dit terrein. Naam 2 was pas sinds kort in dienst bij bedrijf 2 en de verdachte had eerder aanleiding aan de kwaliteiten van naam 2 te twijfelen, dan (onbeperkt) op hem te vertrouwen. Zo verwijt de verdachte naam 2 in een mail van 7 juli 2008 dat naam 2 een verkeerde overboeking heeft gedaan.

Het hof acht - gelet op de toonzetting van deze mail - niet aannemelijk dat kort voorafgaande aan deze mail bij de verdachte nog (een onbegrensd) vertrouwen in naam 2 bestond. Naam 2 is dan ook ontslagen door de verdachte, waarna naam 2 op 11 juli 2008 (in onmin) is vertrokken.

Het hof wijst er voorts op de verklaring van naam 2 dat de administratie niet op orde was.

Controller getuige laat bij brief van 30 juni 2010 aan de belastingdienst weten: “Direct na mijn binnenkomst bleek dat de vorige controllers (vier verschillende in de laatste 2 jaar) er een totale chaos van hadden gemaakt.”

Het hof kan de verdediging dan ook niet volgen in de stelling dat de verdachte zonder meer kon vertrouwen op de financiële medewerkers en de door hen aangeleverde financiële informatie. Zeker niet nu de verdachte zelf bij de FIOD verklaart dat het ondanks het dure personeel ‘een chaos’ was.

De verwijzing door de verdediging naar het door de verdachte in deze periode begeleide Cheops-project, meer in het bijzonder het daarmee gemoeide tijdsbeslag en de omvang van de transactie (rond de 200 miljoen euro zodat een bedrag aan af te dragen omzetbelasting ad 1,5 miljoen wat wegvalt en de verdachte niet zal zijn opgevallen), treft geen doel.

Het betreft een reeds langer lopend project - zoals de verdachte ook uiteenzet bij de FIOD - waarvan niet aannemelijk is geworden dat juist begin juli het tijdsbeslag voor de verdachte dermate groot was dat hij geen aandacht kon geven aan andere zaken. Uit het voorgaande valt juist af te leiden dat hij (in ieder geval nog) tijd had om de aflossing van de lening en R/C te begeleiden en naam 2 te controleren en te corrigeren. Daarnaast zal het bij het totale project om aanzienlijke bedragen gaan, maar gesteld noch aannemelijk is geworden dat het (winst) aandeel van bedrijf 2 van dezelfde orde van grootte was. Het hof wijst er op dat juist de bedrijf 4 -deal bijzonder van omvang was, de daarbij behaalde omzet is ongeveer de helft van de jaaromzet en een af te dragen bedrag van € 1,5 miljoen is (ook voor bedrijf 2 ) een substantieel bedrag dat bezwaarlijk over het hoofd kan worden gezien.

Aangifte omzetbelasting

Op 3 november 2008 doet bedrijf 2 aangifte omzetbelasting over de maanden juli tot en met september 2008 (het derde kwartaal van 2008) van de fiscale eenheid waar bedrijf 2 deel van uitmaakte (hierna: de aangifte omzetbelasting). De aangifte resulteert in een te betalen bedrag van € 926. In deze aangifte is niet begrepen de op grond van de bedrijf 4 -transactie verschuldigde omzetbelasting. Ter zake is door de belastingdienst een naheffingsaanslag opgelegd. Het daartegen door bedrijf 2 ingestelde beroep is door de rechtbank en vervolgens door het gerechtshof afgewezen.

Uit het dossier valt niet eenduidig af te leiden wie de aangifte heeft ingediend. Uit de diverse getuigenverklaringen en de verklaring van de verdachte ter zitting in hoger beroep leidt het hof echter af dat de daarvoor benodigde gegevens zijn aangeleverd door naam 1. Deze gegevens zijn - al dan niet door tussenkomst van de controller (op dat moment getuige 2) - ter goedkeuring voorgelegd aan de verdachte. De verdachte heeft ter zitting in hoger beroep desgevraagd verklaard dat hij periodiek met zijn secretaresse de stapel te betalen facturen doornam (en besliste over betaling dan wel uitstel), waartussen ook de door naam 1 opgestelde overzichten zaten met bedragen voor in te dienen belastingaangiften. Omdat het betalingen waren waar bedrijf 2 ‘niet onderuit kon’ en evenmin kon uitstellen, en bovendien beperkt van omvang waren, tekende de verdachte deze cijferopstellingen zonder (veel) aandacht en controle. Vervolgens werden deze cijferopstellingen doorgeleid naar de persoon die (met behulp van de benodigde inlogcodes) de aangifte op elektronische wijze opstelde en indiende bij de belastingdienst. Uit het dossier blijkt evenmin eenduidig wie (of welk kantoor) de onderhavige aangifte daadwerkelijk heeft ingediend bij de belastingdienst. Wat daar van zij, uit het voorgaande blijkt naar het oordeel van het hof wel (genoegzaam) dat de gegevens (input) voor de aangifte omzetbelasting door de administratie van bedrijf 2 zijn opgesteld en vervolgens, na accordering door de verdachte, en onder verantwoordelijkheid van de verdachte zijn ingediend (door bedrijf 2 dan wel - door tussenkomst - van de fiscale adviseur, beide gevestigd te Amsterdam) bij de belastingdienst.

Het verweer van de verdediging dat de verdachte zonder inhoudelijke controle de aangifte kon (laten) indienen, omdat hij kon en mocht vertrouwen op (de kennis en kunde van) zijn medewerkers naam 1 en (op dat moment) controller getuige 2, verwerpt het hof. Naam 1 was (slechts) assistent controller/ administratief medewerkster: zij had wetenschap noch ervaring met een transactie als de onderhavige die moest leiden tot afdracht van omzetbelasting door bedrijf 2, evenmin had de verdachte haar erop gewezen dat de in deze transactie opgenomen omzetbelasting in afwijking van te doen gebruikelijk moest worden afgesplitst en apart geboekt. Controller getuige 2 was pas kort (vanaf half augustus 2008) in dienst bij bedrijf 2 en de verdachte twijfelde (ook) aan de kwaliteiten van getuige 2. Getuige 2 heeft verklaard dat hij met de verdachte meningsverschillen had over onder meer fiscale problemen die speelden bij het Franse vakantiepark, dat hij vooral was aangenomen om de problemen in Frankrijk aan te pakken (hetgeen door de verdachte is bevestigd), en dat zijn verhouding met de verdachte slecht was. Niet lang na het indienen van de aangifte is (ook) getuige 2 vroegtijdig vertrokken bij bedrijf 2.

Het verweer dat zijn mededirecteur - naam 7 - die verantwoordelijk was voor de financiën binnen bedrijf 2, in mei 2008 is vertrokken waarna de verdachte zijn takenpakket erbij moest nemen terwijl hij daar geen affiniteit mee had, zodat de verdachte geen verwijt kan worden gemaakt ten aanzien van fouten in de administratie, verwerpt het hof eveneens.

De afwezigheid van een financieel (mede)directeur had veeleer aanleiding moeten zijn aanvullend, extra aandacht te besteden aan de administratieve verwerking en de belastingaangiften en het personeel te informeren over deze belastingtechnisch gezien afwijkende transactie en daarop controle te blijven uitoefenen - zeker nu de verdachte geen vertrouwen had in (mocht ontlenen aan) zijn controllers.

Het hof overweegt ten slotte dat ook anderszins de onderhavige transactie als een - voor bedrijf 2 en de verdachte - bijzondere transactie moet worden aangemerkt. Het betreft een verkoop die ongeveer de helft van de jaaromzet uitmaakt met daarin een winst van € 3.000.000. Daarnaast diende bedrijf 2, naar de verdachte heeft verklaard en uit hetgeen hiervoor reeds is overwogen volgt, in de regel geen of weinig omzetbelasting af te dragen omdat bedrijf 2 meestal vrijgestelde prestaties verrichtte, terwijl bij deze transactie juist wel omzetbelasting verschuldigd was. Ook in dat opzicht was de transactie opvallend en was extra aandacht geboden, juist ook omdat de verdachte - als hiervoor al aangegeven - de opbrengst maximaal wilde aanwenden voor terugbetaling van het door hem in de onderneming gestoken geld.

Samenvattend

Het hof is van oordeel dat op grond van de hierboven weergegeven feiten en omstandigheden dat de verdachte wist dat een bedrag van € 1,5 miljoen aan omzetbelasting diende te worden aangegeven

en afgedragen en dat dit niet gebeurde, waarmee opzet op het plegen van het onder 1 primair tenlastegelegde feit is gegeven. Het hof neemt daarbij tevens in aanmerking dat sprake is van een direct contact tussen de verdachte als directeur/enig aandeelhouder en de financiële administratieve ondersteuning (er zijn geen tussenlagen), welke ondersteuning bovendien van zeer beperkte omvang is (enkel bestaande uit een controller en een boekhoudster). Het ging als reeds opgemerkt voorts om een substantieel bedrag.

Dat - naar achteraf is gebleken, zo heeft de verdediging althans gesteld - door bedrijf 2 ook in ander opzicht onjuiste aangiften omzetbelasting zouden zijn gedaan omdat in een aantal gevallen verzuimd is betaalde omzetbelasting te verrekenen, leidt niet tot een ander oordeel. Immers, over andere tijdvakken gedane onjuiste aangiften (en dan in het nadeel van bedrijf 2) maken niet dat de onderhavige aangifte minder onjuist zou zijn - nog daargelaten dat de gestelde vergissing slechts in algemene termen zijn omschreven en daarmee onvoldoende onderbouwd. Daar komt nog bij dat niet goed valt in te zien dat het (gelet op de verklaring van de verdachte dat bedrijf 2 grotendeels vrijgestelde prestaties verrichtte zodat in de regel belastingaangifte werd gedaan van slechts geringe bedragen) om substantiële bedragen zou gaan. Een mogelijke geringe vergissing in het nadeel van bedrijf 2 (voor andere tijdvakken) kan het onderhavige verzuim tot afdracht van een substantieel bedrag niet compenseren en zeker niet disculperen.

Pleitbaar standpunt

Het hof dient voorts te beoordelen of sprake is van een pleitbaar standpunt. Dienaangaande wordt het volgende overwogen.

Hof Amsterdam Belastingkamer

In de op 3 november 2008 ingediende aangifte omzetbelasting is - zoals hiervóór uiteengezet - niet begrepen het in de nota van afrekening van de bedrijf 4 -transactie opgenomen bedrag van € 1.486.750. De belastingdienst heeft ter zake een naheffingsaanslag opgelegd waarin dit bedrag is begrepen. Het daartegen gerichte beroep is door de rechtbank Noord-Holland afgewezen. In hoger beroep zijn bij de belastingkamer van dit gerechtshof (hierna: de belastingkamer) de volgende (voor zover in deze strafzaak van belang) drie geschilpunten aan de orde:

1. is sprake van de overdracht van een onderneming (art. 31 van de Wet op de omzetbelasting 1968, hierna: Wet OB), zodat geen sprake is van een belaste prestatie;

2. is de vrijstelling van art. 11, lid 1, sub a, Wet OB van toepassing, en;

3. is omzetbelasting verschuldigd op grond van art. 37 Wet OB.

De belastingkamer heeft de eerste vraag ontkennend beantwoord, mede omdat drie afzonderlijke registergoederen zijn geleverd door verschillende partijen, zodat die drie percelen niet (gezamenlijk) als een algemeenheid van goederen in de zin van art. 31 Wet OB kunnen worden aangemerkt. Alsdan is niet aan de voorwaarden voor toepassing van art. 31 Wet OB voldaan.

Ten aanzien van het tweede geschilpunt heeft de belastingkamer geoordeeld dat de door belanghebbende gestelde aanwezigheid van de muur, heipalen en kelder op het betreffende perceel onvoldoende aannemelijk is gemaakt en dat de wel aanwezige (resten van) bebouwing niet verhinderen dat de grond als ‘bouwterrein’ moet worden aangemerkt. In dit verband heeft de belastingkamer betrokken dat de levering heeft plaats gevonden in het kader van een gezamenlijk te ontwikkelen nieuwbouwproject, waarmee volgens de belastingkamer vaststaat dat het terrein bestemd is om te worden bebouwd met sloop van de eventueel resterende bebouwing. Ook de vrijstelling van art. 11 Wet OB dient derhalve volgens de belastingkamer buiten toepassing te blijven. Alsdan kon het derde geschilpunt (de door de inspecteur gestelde toepassing van art. 37 Wet OB) onbesproken blijven. De levering is derhalve naar het oordeel van de belastingkamer belast met omzetbelasting, zodat het hoger beroep ongegrond is verklaard en de naheffingsaanslag in stand blijft.

In de onderhavige strafzaak neemt het hof deze uitspraak van de belastingkamer van dit hof over en maakt deze tot de zijne.

Objectief pleitbaar standpunt

Zoals hiervoor reeds is overwogen, wist de verdachte ten tijde van het transport van het pakket adres 3 dat op de transactie omzetbelasting in rekening werd gebracht en dat deze omzetbelasting ook in het van bedrijf 4 ontvangen bedrag was begrepen. Hij ging daarbij uit, en volgde het (eensluidend) standpunt van bedrijf 4 en de notaris. Ten tijde van het doen van de onderhavige aangifte op 3 november 2008 ging de verdachte daar nog altijd van uit; het in rekening gebrachte bedrag aan omzetbelasting had derhalve - ook in de visie van de verdachte op het moment van aangifte - in de aangifte moeten worden opgenomen, en vervolgens afgedragen. Van een bij de verdachte op dat moment aanwezig pleitbaar standpunt is (subjectief gezien) derhalve geen sprake.

Ook de verdediging onderkent dit en stelt (slechts) dat sprake is van een objectief gezien pleitbaar standpunt onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 21 april 2017, waarin is overwogen dat ook sprake kan zijn van een pleitbaar standpunt indien de verdachte zich dat weliswaar niet bewust was, maar hij ten tijde van het doen van die aangifte - naar objectieve maatstaven gemeten - redelijkerwijs kon en mocht menen dat deze aangifte juist en volledig was.

Daarbij is van belang, de door belanghebbende (eerst) bij de belastingkamer aangevoerde argumenten, te weten het ontbreken van een belaste prestatie op grond van art. 31 Wet OB en de vrijstelling van art. 11, lid 1, sub a, Wet OB. De verdachte is - naar het hof begrijpt - van opvatting dat voor beide argumenten een pleitbaar standpunt bestaat (ook al werd dat tot aan het beroep in eerste aanleg nog niet onderkend) welke een strafrechtelijke veroordeling in de weg staat.

Naar het oordeel van het hof kan, gelet op hetgeen door de verdediging ter onderbouwing is aangevoerd, niet gezegd worden dat daarmee aan de aangifte een standpunt ten grondslag ligt dat gebaseerd kan worden op een pleitbare uitleg van het (fiscale) recht, in die zin dat de belasting- of inhoudingsplichtige ten tijde van het doen van de aangifte - naar objectieve maatstaven gemeten - redelijkerwijs kon en mocht menen dat deze uitleg en daarmee de door hem gedane aangifte juist was.

Voor de stelling dat art. 31 Wet OB (levering van de algemeenheid van goederen) toepassing vindt, kan bezwaarlijk worden gesproken van een zodanig standpunt. Zoals de belastingkamer al uiteenzet betreft het de levering door meerdere partijen van de gedeeltelijke eigendom van drie afzonderlijke registergoederen. De belastingkamer heeft weinig woorden nodig om deze stelling te verwerpen. In de door de verdediging overgelegde stukken is ook geen steun voor deze stelling te vinden. In zoverre is er dus, naar het oordeel van het hof, geen sprake van een (objectief) pleitbaar standpunt.

Hetzelfde geldt voor de stelling (onder het inroepen van de vrijstelling van art. 11, lid 1, sub a, Wet OB) dat er zodanige bebouwing aanwezig is dat geen sprake is (van de belaste levering) van ‘bouwgrond’. De door belanghebbende gestelde aanwezigheid van een muur, heipalen en kelder op het betreffende perceel wordt bij de belastingkamer niet aannemelijk gemaakt, en voor het overige kunnen de wel aanwezige (restanten van) bebouwing niet verhinderen dat het perceel als bouwgrond moet worden aangemerkt. De belastingkamer stelt daarbij vast dat het terrein daadwerkelijk was bestemd om te worden bebouwd. Het andersluidende standpunt van belanghebbende (waarbij belanghebbende nog ter zitting in de gelegenheid is gesteld nadere stukken in te brengen) wordt verworpen.

De stelling van de verdediging dat uit de brief van 11 november 2009 van de belastinginspecteur aan bedrijf 2 (ter zake van de levering van de tweede onverdeelde helft) blijkt dat ook de belastingdienst van opvatting is dat geen omzetbelasting verschuldigd is, faalt. Deze stelling mist feitelijke grondslag. In de brief wordt slechts het voorstel gedaan (teneinde tot een pragmatische oplossing te komen, zonder tijdrovend feitenonderzoek) om af te zien van heffing indien ook de afnemer daarmee instemt (alsdan wordt er omzetbelasting aangegeven noch verrekend). Beantwoording van de (principiële) vraag over belastbaarheid gaat de inspecteur nadrukkelijk uit de weg. De enkele opmerking van de inspecteur dat over de toepassing van art. 31 Wet OB verschillend kan worden gedacht, maakt dat niet anders - alleen al omdat hij ter toelichting opmerkt dat toepassing van dit artikel afhankelijk is van de wijze waarop relevante feiten en omstandigheden fiscaal worden gewaardeerd. Aangezien de tijd voor een dergelijk onderzoek ontbreekt omdat partijen op zo korte termijn rechtszekerheid wensen, en de inspecteur hen daarbij terwille wil zijn, stelt hij deze praktische oplossing voor.

De verwijzing door de verdediging naar een brief van (de advocaat van) bedrijf 4 aan bedrijf 2 van 20 oktober 2011, treft evenmin doel. De enkele omstandigheid dat de belastingdienst het bedrijf 4 niet zonder meer toestaat het bij nota van afrekening genoemde bedrag aan omzetbelasting alsnog te verrekenen, maakt niet dat de belastingdienst aarzelt over de verschuldigdheid van omzetbelasting. Veeleer volgt er uit dat - anders dan bedrijf 2 en bedrijf 4 - de inspecteur nog niet over de benodigde informatie beschikte en eerst onderzoek wilde doen alvorens een substantieel bedrag aan bedrijf 4 uit te betalen. Van belang is daarbij dat het bedrag in eerste instantie door bedrijf 4 niet was geclaimd (hetgeen uiteraard vragen oproept bij de inspecteur) en/maar ook niet door bedrijf 2 was afgedragen.

Hetzelfde geldt voor de tijd die de belastingdienst neemt om tot de naheffingsaanslag te komen. Het enkele tijdsverloop (onder andere nodig voor feitenonderzoek bij zowel bedrijf 4 als bedrijf 2) leidt niet tot de conclusie dat de belastingdienst (na kennisneming van deze feiten) aarzelde over de belastbaarheid.

Dat de fiscaal adviseur Nieuwenhuizen (die zowel in hoger beroep als in cassatie als adviseur van bedrijf 2 optreedt) op dit moment een ander standpunt bepleit, wekt (uit de aard der zaak) geen verwondering en kan bezwaarlijk als onderbouwing voor een pleitbaar standpunt worden gezien.

De twee door de verdediging overgelegde fiscale commentaren leiden evenmin tot een ander oordeel, aangezien deze niet van zodanig gewicht zijn dat het de onderbouwing kan zijn van een pleitbaar standpunt.

Artikel 37 Wet OB

Het hof voegt daar - volledigheidshalve - aan toe dat ook als anders moet worden geoordeeld, namelijk dat er sprake is van een pleitbaar standpunt ten aanzien van het eerste of tweede bij de belastingkamer genoemde geschilpunt, dit niet leidt tot een ander oordeel in de onderhavige strafzaak.

Immers, reeds op grond van artikel 37 Wet OB (de belastingkamer is daar niet aan toe gekomen, omdat al op andere gronden werd geconcludeerd tot belastbaarheid) was bedrijf 2 gehouden tot het aangeven en voldoen van het in (de akte van levering en) de nota van afrekening genoemde bedrag aan omzetbelasting.

Dat de Hoge Raad op 25 november 2016 ‘om gaat’ (in afwijking van de tot op dat moment staande jurisprudentie) en oordeelt dat een (passage uit een) akte van levering niet is aan te merken als een factuur op grond waarvan betaling kan worden gevorderd, was in 2008 nog niet kenbaar en zeker niet te voorzien. Er was derhalve ten tijde van het doen van aangifte geen sprake van een pleitbaar standpunt om af te zien van aangifte van de omzetbelasting op de bedrijf 4 -deal.

Het hof voegt daar aan toe dat genoemd arrest ziet op (passages in) notariële akten van levering, die niet meer inhouden “dan de ten overstaan van de notaris afgelegde verklaring van de partijen bij de (ver)koopovereenkomst dat de koopprijs een bepaalde som bedraagt en dat daarover omzetbelasting naar het tarief van 19 percent verschuldigd is”. Echter, naast een dergelijke akte van levering zoals door de Hoge Raad omschreven, is bij de bedrijf 4 -deal ook een aparte nota van afrekening opgemaakt door de notaris. Daarin is de levering nauwkeurig omschreven, alsmede de verkoopprijzen van de onderdelen plus het bedrag van de verschuldigde omzetbelasting. Het hof acht voorts van belang dat bij dergelijke verkooptransacties door bedrijf 2, zoals de verdachte heeft verklaard, nooit een (aparte) verkoopfactuur werd opgemaakt en uitgereikt. Volstaan werd met het ondertekenen van de nota van afrekening. Betaling (en daarmee ook de invordering) door bedrijf 4 (en andere kopers) werd gedaan op basis van de nota van afrekening. De nota van afrekening heeft bij bedrijf 2 de plaats (ingenomen) van een ‘eigen’ verkoopfactuur, wordt ook door de bestuurder van bedrijf 2 voor akkoord ondertekend, en is daarmee aan te merken als ‘een factuur’ als bedoeld in art. 37 Wet OB.

Nu de nota van afrekening bij bedrijf 2 daarmee de functie van factuur vervult, mist laatstgenoemd arrest in het onderhavige geval toepassing. Reeds op grond van artikel 37 Wet OB had bedrijf 2 omzetbelasting moeten aangeven, een andersluidend (objectief gezien) pleitbaar standpunt ontbreekt.

Eindconclusie

Op grond van het voren overwogene acht het hof het onder 1 primair tenlastegelegde, zowel wat betreft het doen van een onjuiste aangifte als de valsheid in geschrift, wettig en overtuigend bewezen.

Bewezenverklaring

Feit 1 primair: feitelijke leiding geven aan het door een rechtspersoon begaan van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist of onvolledig doen, terwijl het feit er toe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, en feitelijke leiding geven aan het door een rechtspersoon begaan van valsheid in geschrift.

Strafoplegging

Een gevangenisstraf voor de duur van 20 maanden, waarvan 8 voorwaardelijk met een proeftijd van 2 jaar.

Door de raadsman is in dat verband aangevoerd dat de (ten onrechte) niet afgedragen omzetbelasting tot de omzet is gerekend en daarmee voor 25% als vennootschapsbelasting de staat ten goede is gekomen. Nog daargelaten dat het de vraag is of deze vennootschapsbelasting (gelet op het op enig moment wijzigen van het standpunt waarbij de omzetbelasting werd ‘geparkeerd’ voor als het terugbetaald zou worden aan bedrijf 4 - zoals de verdachte bij de FIOD en ter zitting van de rechtbank heeft verklaard - en het daarop volgende faillissement van bedrijf 2 ) ooit is afgedragen, maakt dit voor de indeling in categorie g van het benadelingsbedrag van de LOVS-oriëntatiepunten geen verschil.

Lees hier de volledige uitspraak.