Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 10 juli 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:2879

Ten laste van de verdachte is bewezen verklaard dat zij feitelijk leiding heeft geven aan het plegen van belastingfraude door drie vennootschappen. De vennootschappen waarvan de verdachte administrateur was, hadden als gevolg van de economische crisis toentertijd onvoldoende liquide middelen om de materiële (omzet)belastingschuld te voldoen. De verdachte heeft hierover verklaard dat zij aangaf hoeveel geld beschikbaar was en dat vervolgens, in samenspraak met haar mededader echtgenoot verdachte (zijnde haar echtgenoot) en de accountant, namens de vennootschappen steeds een te laag bedrag aan omzet(belasting) werd vermeld in de aangiften. Naar eigen zeggen bestond het voornemen om later door middel van suppletie alsnog de verschuldigde belasting te voldoen, maar daarvan is het niet (tijdig) gekomen. Nog daargelaten dat het later, door middel van een suppletie, melden dat de eerder gedane aangiften onjuist waren, niet tot gevolg heeft dat de eerdere onjuist gedane aangiften alsnog juist worden.

Ontvankelijkheid OM

De verdediging heeft primair als verweer aangevoerd dat het Openbaar Ministerie niet-ontvankelijk moet worden verklaard in de vervolging van de verdachte. De raadsman van de verdachte heeft aan dat verweer ten grondslag gelegd dat tegen de accountant van de in de tenlastelegging opgenomen besloten vennootschappen, accountant, geen vervolging is ingesteld, terwijl de rechtbank in haar vonnis heeft geoordeeld dat hij als medepleger moet worden aangemerkt en de vervolging van de verdachte daarom in strijd is met het gelijkheidsbeginsel en het verbod van willekeur.

Het hof overweegt dienaangaande als volgt.

Het hof stelt voorop dat in artikel 167, eerste lid, van het Wetboek van Strafvordering aan het Openbaar Ministerie de bevoegdheid is toegekend zelfstandig te beslissen of naar aanleiding van een ingesteld opsporingsonderzoek vervolging moet plaatsvinden. De beslissing van het Openbaar Ministerie om tot vervolging over te gaan leent zich slechts in zeer beperkte mate voor een inhoudelijke rechterlijke toetsing, in die zin dat slechts in uitzonderlijke gevallen plaats is voor een niet-ontvankelijkverklaring van het Openbaar Ministerie in de vervolging op de grond dat het instellen of voortzetten van die vervolging onverenigbaar is met beginselen van een goede procesorde.

Een uitzonderlijk geval als zojuist bedoeld doet zich – onder meer – voor wanneer de vervolging wordt ingesteld of voortgezet terwijl geen redelijk handelend lid van het Openbaar Ministerie heeft kunnen oordelen dat met (voortzetting van) de vervolging enig door strafrechtelijke handhaving beschermd belang gediend kan zijn. In het geval van een zodanige, aperte onevenredigheid van de vervolgingsbeslissing is de (verdere) vervolging onverenigbaar met het verbod van willekeur, oftewel het beginsel van een redelijke en billijke belangenafweging.

Een dergelijk uitzonderlijk geval in vorenbedoelde zin doet zich tevens voor indien zaken zowel op het punt van de haalbaarheid als op dat van de opportuniteit geheel overeenstemmen, maar het Openbaar Ministerie er desalniettemin voor kiest om in slechts één van die zaken strafvervolging in te stellen. Van schending van het gelijkheidsbeginsel is eerst sprake bij afwijking van een bestendig patroon van beslissen in een groot aantal vergelijkbare gevallen.

Aan het oordeel dat het Openbaar Ministerie omwille van voormelde redenen niet-ontvankelijk moet worden verklaard in de vervolging van een verdachte, dienen zware motiveringseisen te worden gesteld. De keuze om derden, wier gedragingen evenals die van de verdachte het voorwerp van strafvervolging dienen te zijn, ten onrechte niet te vervolgen, leidt immers niet zonder meer tot niet-ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie in de strafvervolging van de verdachte.

Uit het onderzoek ter terechtzitting is het hof weliswaar gebleken dat accountant een belangrijke rol had in het geheel van de tenlastegelegde gedragingen, maar dat aan hem een andere rol moet worden toegedicht dan aan de verdachte en haar man echtgenoot verdachte. Zij verkeren namelijk niet in dezelfde (bewijs- en/of strafrechtelijke) positie, temeer nu de verdachte en haar man eigenaar waren van de vennootschappen en uit dien hoofde daaruit – anders dan accountant – voordeel genoten.

Het hof is van oordeel dat van gelijke gevallen derhalve geen sprake is. Reeds daarom kan van afwijking van een bestendig patroon van beslissen in een groot aantal vergelijkbare gevallen evenmin sprake zijn. Aldus faalt het beroep op schending van het gelijkheidsbeginsel.

Het beroep op schending van het verbod van willekeur slaagt evenmin. De officier van justitie heeft op basis van het opsporingsonderzoek redelijkerwijs kunnen aannemen dat een veroordeling van de verdachte ter zake van (kort gezegd) belastingfraude haalbaar was. Daarom acht het hof de beslissing om jegens de verdachte strafvervolging in te stellen en (nog) niet jegens accountant – temeer nu hij in een andere bewijs- en/of strafrechtelijke positie verkeerde – niet zodanig en apert onevenredig dat het instellen en voortzetten van strafvervolging jegens de verdachte onverenigbaar is met het verbod van willekeur.

Gelet op het vorenoverwogene is het hof dan ook van oordeel dat niet is gebleken dat de beginselen van een behoorlijke procesorde zijn geschonden. Bijgevolg is het Openbaar Ministerie ontvankelijk in de strafvervolging van de verdachte. Het hof verwerpt het tot niet-ontvankelijkheid strekkende verweer in al zijn onderdelen.

Oordeel hof

A. De raadsman van de verdachte heeft ter terechtzitting in hoger beroep vrijspraak bepleit. Daartoe is – op de gronden zoals nader in de pleitnota verwoord – het volgende aangevoerd.

A.1 Opzetverweer

Allereerst is bestreden dat de verdachte met opzet heeft gehandeld. De verdachte heeft niet opzettelijk nagelaten aan de verplichting te voldoen om bij wijze van suppletie de juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen te verstrekken. Evenmin had zij het opzet op het doen van onjuiste aangiften omzetbelasting op naam van de bovengenoemde vennootschappen. De verdachte verkeerde namelijk in de veronderstelling dat haar accountant accountant voor de suppletie zou zorgdragen en daarmee (uiteindelijk) de onjuistheid van de eerder gedane aangiften zou corrigeren. De verdachte is bovendien geen ter zake deskundige. Gelet op de langdurige goede samenwerking met accountant en diens boekhoudkundige achtergrond, vertrouwde zij gerechtvaardigd op zijn handelwijze.

A.2 Geen feitelijk leidinggever

In de visie van de verdediging kan de verdachte voorts niet als feitelijk leidinggever worden aangemerkt. Immers, de verdachte heeft niet welbewust de aanmerkelijk kans aanvaard dat de tenlastegelegde verboden gedragingen zich zouden voordoen. De verdachte verrichtte slechts de administratie voor Transportonderneming 1 B.V., Transportonderneming 2 B.V. en Transportonderneming 3 B.V. Zij was niet verplicht de belastingaangiften te doen en om, indien nodig, te suppleren. Daarnaast was zij niet bevoegd maatregelen te treffen ter voorkoming van de verboden gedragingen. Van feitelijk leidinggeven is daarom geen sprake.

B. Het hof overweegt dienaangaande als volgt.

B.1 Feiten en omstandigheden opzet

Uit het onderzoek ter terechtzitting is naar voren gekomen dat de vennootschappen Transportonderneming 1 B.V., Transportonderneming 2 B.V. en Transportonderneming 3 B.V. in de tenlastegelegde periode in financiële moeilijkheden verkeerden. Daarop heeft accountant aan de verdachte en haar mededader (tevens echtgenoot) echtgenoot verdachte het voorstel gedaan om de aangiften omzetbelasting naar beneden bij te stellen, zodat door de vennootschappen over de betreffende tijdvakken minder belasting zou worden afgedragen dan daadwerkelijk was verschuldigd. De verdachte en haar mededader echtgenoot verdachte zijn op dit voorstel ingegaan. Accountant heeft vervolgens in opdracht van de verdachte en echtgenoot verdachte namens de vennootschappen voor de in de tenlastelegging genoemde aangiftetijdvakken onjuiste aangiften omzetbelasting gedaan. Ook is verzuimd om te voldoen aan de verplichting om alsnog zo spoedig mogelijk, bij wijze van suppletie, juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen te verstrekken.

B.2 Rol accountant en strafrechtelijke aansprakelijkheid verdachte

De omstandigheid dat accountant in zijn werk als accountant ernstig tekort is geschoten brengt niet zonder meer met zich dat de verdachte vrijuit gaat. Immers, de omstandigheid dat de verdachte een adviseur heeft ingeschakeld, aan wie (voorwaardelijk) opzet kan worden verweten, kan samengaan met de mogelijkheid dat bij de verdachte zelf (voorwaardelijk) opzet op het laten doen van onjuiste aangiften omzetbelastingen namens de vennootschappen en het niet voldoen aan de suppletieplicht aanwezig is geweest. In dat verband kan van belang zijn of de verdachte de zorg heeft betracht die redelijkerwijs van haar kan worden gevergd bij de keuze van haar adviseur en bij de samenwerking met die adviseur. Wat in dit opzicht redelijkerwijs van de verdachte kan worden gevergd, zal intussen van geval tot geval sterk kunnen verschillen, bijvoorbeeld naar gelang haar hoedanigheid en haar kennis en ervaring omtrent de ter zake relevante fiscale en andere aspecten.

B.3 Verklaring van de verdachte

De verdachte heeft ten overstaan van de rechtbank alsmede van het hof verklaard dat zij met haar man echtgenoot verdachte en accountant steeds gezamenlijk heeft besproken dat er in bepaalde periodes te weinig geld was om de aangiften omzetbelasting te voldoen. Er zou geschoven worden met de bedragen in de aangiften omzetbelasting. Het was de verdachte die steeds te kennen gaf hoeveel geld er beschikbaar was om af te dragen aan de fiscus, waarna accountant op basis daarvan berekende wat de aan te geven omzet was. Zodoende verlaagde accountant de bedragen die aan de fiscus moesten worden voldaan. Accountant zou dit later rechttrekken met suppleties. De verdachte stelt niet te hebben gecontroleerd of dit daadwerkelijk gebeurd was. Zij wist dat de aangifte telkens onjuist was en dat hierdoor te weinig belasting werd afgedragen. Op de balansen stonden jaarlijks ook aanzienlijke posten verschuldigde omzetbelasting. Deze posten werden besproken tussen accountant, echtgenoot verdachte en de verdachte.

B.4 Beoordeling opzet op het doen van onjuiste aangiften

Uit het vorenoverwogene volgt dat de verdachte, samen met haar man echtgenoot verdachte en accountant, heeft gehandeld met het doel om minder omzetbelasting te hoeven betalen. Zij wist dat onjuiste aangiften omzetbelasting werden gedaan door accountant. Daarmee heeft de verdachte in zoverre met vol opzet gehandeld. Overigens, anders dan in het verweer van de verdediging ligt besloten, brengt het later door middel van suppletie melden dat de eerder gedane aangiften onjuist waren, niet met zich dat die eerdere onjuiste aangiften alsnog juist worden. Een suppletie is immers niet een (tweede) aangifte of een verbetering of aanvulling van de (eerste) onjuiste aangifte. Suppletie is een mededeling aan de inspecteur dat hij moet naheffen.3 In die zin doet het vermeende voornemen om een suppletie in te dienen niet af aan het opzet op het doen van onjuiste aangiften omzetbelasting.

B.5 Beoordeling opzet op het niet voldoen aan de suppletieplicht

Voor wat betreft de vraag of de verdachte een strafrechtelijk verwijt kan worden gemaakt voor wat betreft het opzettelijk niet voldoen aan de suppletieplicht, overweegt het hof als volgt. Hoewel verdachtes fiscale en boekhoudkundige kennis naar haar eigen zeggen beperkt is, stelt het hof op grond van de bewijsmiddelen en hetgeen hiervoor onder B.3 is overwogen vast dat de verdachte wist dat de aangiften omzetbelasting onjuist werden gedaan, dat te weinig omzetbelasting werd betaald en dat deze belasting op een later moment alsnog zou moeten worden voldaan. Onder die omstandigheden had redelijkerwijs van haar mogen worden gevergd dat zij controleerde of de onjuiste aangiften omzetbelasting later alsnog door accountant waren ‘rechtgetrokken’ door middel van suppleties. Dat heeft zij echter nagelaten. Ook heeft zij op een later moment niet (alsnog) extra bedragen aan omzetbelasting aan de fiscus betaald; evenmin heeft zij daarvoor geld gereserveerd.

Door niet in te grijpen waar de verdachte had behoren in te grijpen is de verdachte tekortgeschoten in haar samenwerking met accountant. Daardoor heeft de verdachte bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat door de vennootschappen niet aan de suppletieplicht werd voldaan. Aldus had de verdachte minstgenomen het voorwaardelijk opzet op die verboden gedraging.

Het hof overweegt in dit verband nog ten overvloede dat uit de afspraak tussen de verdachte en accountant om later suppleties in te dienen ipso facto volgt dat niet aan de suppletieplicht van artikel 10a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) jo. artikel 15 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 is voldaan. Deze suppletieplicht houdt immers in dat de belastingplichtige, zodra hij constateert dat een aangifte over een tijdvak in de afgelopen vijf kalenderjaren onjuist of onvolledig is gedaan waardoor te veel of te weinig belasting is betaald, gehouden is alsnog bij wijze van suppletie de juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen te verstrekken. Nu de verdachte wist dat er onjuiste aangiften werden ingediend, ontstond de suppletieplicht telkens onmiddellijk vanaf het moment dat de aangiften (onjuist) zijn gedaan. De met accountant gemaakte afspraak om later suppleties in te dienen disculpeert verdachte daarom geenszins.

B.6 Tussenconclusie opzetverweer

Mitsdien faalt het verweer zoals dat onder A.1 is weergegeven.

C. Over de vraag of de verdachte als feitelijk leidinggever aan enerzijds het opzettelijk doen van onjuiste aangiften omzetbelasting en anderzijds aan het opzettelijk niet voldoen aan de suppletieplicht kan worden aangemerkt, overweegt het hof als volgt.

C.1 Feiten en omstandigheden feitelijk leidinggeven

Op grond van het procesdossier en het verhandelde ter terechtzitting stelt het hof vast dat de verdachte aandeelhouder was van Transportonderneming 1 B.V., Transportonderneming 2 B.V. en Transportonderneming 3 B.V. Zij nam voorts een prominente rol in binnen die rechtspersonen op het gebied van de administratie en had daarin een grote mate van zeggenschap. Zo stelde de verdachte de facturen op, hield zij het kasboek bij, had zij – gezamenlijk met echtgenoot verdachte – overleg met accountant en deed zij de betalingen. Verdachte verklaarde hierover ter terechtzitting in eerste aanleg: ‘Hoewel ik formeel gezien geen bestuurder ben, had ik het ook voor het zeggen’.

C.2 Feitelijk leidinggeven aan het doen van onjuiste aangiften omzetbelasting

Vaststaat dat accountant namens Transportonderneming 1 B.V., Transportonderneming 2 B.V. en Transportonderneming 3 B.V. opzettelijk onjuiste aangiften omzetbelasting heeft ingediend. De verdachte heeft omwille van financiële problemen gezamenlijk met echtgenoot verdachte en accountant daartoe het initiatief genomen, na een daartoe strekkend voorstel van accountant. Aldus is naar het oordeel van het hof gebleken dat de verdachte een zodanige bijdrage heeft geleverd aan het complex van gedragingen dat heeft geleid tot het doen van onjuiste aangiften omzetbelasting en daarbij een zodanig initiatief heeft genomen, dat zij daaraan feitelijk leiding heeft gegeven.

C.3 Feitelijk leidinggeven aan het opzettelijk niet voldoen aan de suppletieplicht

De verdachte heeft, terwijl zij daartoe als administrateur van de vennootschappen en degene die ‘het ook voor het zeggen had’ bevoegd en redelijkerwijs was gehouden, nagelaten te controleren of de onjuiste aangiften omzetbelasting later alsnog door accountant waren ‘rechtgetrokken’ door middel van suppleties. Door zulks achterwege te laten heeft verdachte bevorderd dat niet ten spoedigste alsnog bij wijze van suppletie inlichtingen, gegevens of aanwijzingen aan de inspecteur werden verstrekt. Naar het oordeel van het hof kan de verdachte onder die omstandigheden als feitelijk leidinggever aan het opzettelijk niet voldoen aan de suppletieplicht worden aangemerkt.

C.4 Tussenconclusie verweer met betrekking tot het feitelijk leidinggeven

Aldus faalt eveneens het verweer van de verdediging zoals weergegeven onder A.2.

D. Het hof verwerpt mitsdien de onder A. weergegeven tot vrijspraak strekkende verweren van de verdediging in al hun onderdelen.

Resumerend acht het hof, op grond van het vorenoverwogene en de gebezigde bewijsmiddelen, in onderling verband en samenhang bezien en slechts gebruikt tot bewijs van dat/die bewezenverklaarde feit(en), waarop het blijkens zijn inhoud betrekking heeft, wettig en overtuigend bewezen dat Transportonderneming 1 B.V., Transportonderneming 2 B.V. en Transportonderneming 3 B.V. de respectievelijk aan hen onder de feiten 1.A, 1.B, 2.A, 2.B, 3.A en 3.B ten laste gelegde feiten hebben begaan, aan welke verboden gedragingen de verdachte feitelijk leiding heeft gegeven.

Strafbaarheid

Het hof komt tot de conclusie dat de wetgever niet heeft (willen) voorzien in de mogelijkheid van een strafrechtelijke vervolging van overtreding van artikel 10a van de AWR jo. artikel 15 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968. Het onder feit 1.A, feit 2.A en feit 3.A bewezen verklaarde levert daarom volgens de wet geen strafbaar feit op. Ook al zou de wetgever het onder feit 1.A, feit 2.A en feit 3.A hebben voorzien als strafbaar feit en als zodanig bij wet strafbaar hebben gesteld, dan dient naar het oordeel van het hof voor die bewezenverklaarde feiten alsnog ontslag van alle rechtsvervolging te volgen. De suppletieplicht van de artikelen 10a van de AWR jo. 15 van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 is namelijk in strijd met het nemo-teneturbeginsel, oftewel het verbod van zelfincriminatie, zoals volgt uit artikel 6, tweede lid, van het EVRM en artikel 48, eerste lid, van het Handvest van de Grondrechten van Europese Unie. Wegens die strijdigheid dienen die genoemde fiscale bepalingen jegens de verdachte buiten toepassing te blijven. Het onder feit 1.A, feit 2.A en feit 3.A bewezen verklaarde kan derhalve ook op deze grondslag niet als strafbaar feit worden gekwalificeerd. Volgt ontslag van alle rechtsvervolging voor deze feiten.

Bewezenverklaarde

Feit 1.B: feitelijke leiding geven aan het door een rechtspersoon begaan van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd.
Feit 2.B: feitelijke leiding geven aan het door een rechtspersoon begaan van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd.
Feit 3.B: feitelijke leiding geven aan het door een rechtspersoon begaan van opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl het feit ertoe strekt dat te weinig belasting wordt geheven, meermalen gepleegd.

Strafoplegging

Feit 1.B, feit 2.B en feit 3.B: voorwaardelijke gevangenisstraf voor de duur van 6 maanden met een proeftijd van 2 jaar;
Feit 1.B, feit 2.B en feit 3.B: taakstraf van 240 uur.

Lees hier de volledige uitspraak.